隨著世界各國生態(tài)旅游的興起，環(huán)境審計(jì)開始被人們所重視。但環(huán)境審計(jì)在生態(tài)旅游管理實(shí)踐中的一些基本理論問題還很少有人去探討，特別是人們對(duì)生態(tài)旅游中的環(huán)境審計(jì)的概念、意義、特點(diǎn)和種類的認(rèn)識(shí)尚比較模糊，實(shí)踐中也還存在許多空白。本文從生態(tài)旅游角度出發(fā)，結(jié)合審計(jì)學(xué)基本理論，對(duì)這一問題進(jìn)行了探討。

一、環(huán)境審計(jì)的概念：從生態(tài)旅游含義中形成

當(dāng)前，衡量生態(tài)旅游規(guī)模的困難之一源于準(zhǔn)確界定生態(tài)旅游的含義很難，到目前為止生態(tài)旅游尚無明確定義，存在術(shù)語使用上的多樣性，比如可持續(xù)旅游、多樣化旅游、游獵旅游、綠色旅游、自然旅游、循環(huán)式旅游等等。一種較為流行的觀點(diǎn)是，生態(tài)旅游是一種在生態(tài)學(xué)和可持續(xù)發(fā)展理論指導(dǎo)下，以自然區(qū)域?yàn)閷?duì)象，以享受大自然和了解、研究自然景觀、野生生物及相關(guān)文化特征和人文資源為宗旨，并使當(dāng)?shù)鼐用窈吐糜纹髽I(yè)在經(jīng)濟(jì)上受益為基本原則的特殊形式的旅游行為。由此看，生態(tài)旅游強(qiáng)調(diào)的是“生態(tài)”與“旅游”的有機(jī)結(jié)合，著力解決的是傳統(tǒng)旅游無法解決的旅游區(qū)和旅游業(yè)發(fā)展中存在的生態(tài)環(huán)境、社會(huì)文化、經(jīng)濟(jì)效益等衰退問題，實(shí)質(zhì)就是追求這三者之間的平衡協(xié)調(diào)發(fā)展。從這個(gè)意義上說，生態(tài)旅游是一種可持續(xù)旅游發(fā)展模式。從生態(tài)旅游含義看，應(yīng)用于生態(tài)旅游中的環(huán)境審計(jì)應(yīng)具有其特殊的概念，即這類環(huán)境審計(jì)在符合環(huán)境審計(jì)一般概念的前提下，還應(yīng)具有行業(yè)或產(chǎn)業(yè)性特征。由此筆者認(rèn)為，應(yīng)用于生態(tài)旅游中的環(huán)境審計(jì)，應(yīng)該是以生態(tài)學(xué)、環(huán)境審計(jì)學(xué)和可持續(xù)發(fā)展基本理論為指導(dǎo)，由特定的審計(jì)主體依據(jù)一定的生態(tài)保護(hù)法律法規(guī)、政策和環(huán)境評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)以及審計(jì)準(zhǔn)則，獨(dú)立地監(jiān)測和評(píng)價(jià)生態(tài)旅游對(duì)環(huán)境的影響及其影響程度，以確定其是否實(shí)現(xiàn)并促使其實(shí)現(xiàn)生態(tài)旅游目標(biāo)的一種審計(jì)活動(dòng)。生態(tài)旅游目標(biāo)，決定著環(huán)境審計(jì)目標(biāo)的確立。從一般意義上講，環(huán)境審計(jì)目標(biāo)包括審計(jì)企業(yè)與環(huán)境有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)是否具有公允性、合規(guī)性和績效性，其中績效目標(biāo)最為關(guān)鍵。從生態(tài)旅游概念出發(fā)，環(huán)境審計(jì)績效目標(biāo)顯然就包括監(jiān)測和評(píng)價(jià)生態(tài)旅游是否實(shí)現(xiàn)了旅游者高質(zhì)量的旅游體驗(yàn)和需求、是否實(shí)現(xiàn)了生態(tài)保護(hù)和旅游資源可持續(xù)利用以及企業(yè)、社區(qū)、當(dāng)?shù)厝罕姷壤嫦嚓P(guān)方多贏的經(jīng)濟(jì)發(fā)展目標(biāo)。

概念中提到的“審計(jì)主體”，即為環(huán)境審計(jì)的實(shí)施者。從我國“三位一體”的審計(jì)組織體系來看，環(huán)境審計(jì)的實(shí)施者可以是公共部門審計(jì)組織，包括基于公共利益和政府監(jiān)管角度的審計(jì)機(jī)關(guān)，以及基于部門利益和行業(yè)監(jiān)管角度的旅游行政管理當(dāng)局的部門審計(jì)。不過，從根本上講，生態(tài)旅游有序發(fā)展和有效管理的關(guān)鍵還在于企業(yè)自身，所以企業(yè)內(nèi)部審計(jì)組織應(yīng)承擔(dān)環(huán)境審計(jì)的主要工作。需要強(qiáng)調(diào)的是，環(huán)境問題是一個(gè)橫跨多學(xué)科的實(shí)踐問題和龐大的系統(tǒng)工程，企業(yè)現(xiàn)有的內(nèi)部審計(jì)組織可能無法獨(dú)立完成這一任務(wù)，為此在組織安排上可考慮仍然由常規(guī)的內(nèi)部審計(jì)人員組成環(huán)境審計(jì)小組，并對(duì)原有審計(jì)人員進(jìn)行適當(dāng)?shù)呐嘤?xùn)，必要時(shí)聘請(qǐng)相關(guān)學(xué)科的專家輔助審計(jì)；或是考慮在內(nèi)部審計(jì)組織中設(shè)立專門的環(huán)境審計(jì)小組，由各方面的專家組成，包括審計(jì)師、工程師、經(jīng)濟(jì)學(xué)家、環(huán)境學(xué)家等；或是考慮委托專門從事環(huán)境影響評(píng)價(jià)的機(jī)構(gòu)或?qū)I(yè)性的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行，目前這種情況多為對(duì)企業(yè)公布的環(huán)境事項(xiàng)進(jìn)行的第三方鑒定。概念中提到的“獨(dú)立性”，即為環(huán)境審計(jì)的主要特征。其實(shí)，環(huán)境審計(jì)從技術(shù)層面上看并不是一項(xiàng)多么神秘和深?yuàn)W的工作，一些旅游管理部門、環(huán)境保護(hù)部門、環(huán)境影響評(píng)價(jià)機(jī)構(gòu)都可從不同層面上從事這項(xiàng)工作。之所以從審計(jì)層面上開展這項(xiàng)工作，主要是審計(jì)具有制度上和地位上的獨(dú)立性，即沒有具體參與生態(tài)旅游規(guī)劃、環(huán)評(píng)、審批、建設(shè)、管理等活動(dòng)，具有相對(duì)的獨(dú)立性，從而有利于保證評(píng)價(jià)結(jié)論的公平、公正和公允，這是審計(jì)（包括環(huán)境審計(jì)）區(qū)別于其他管理和評(píng)價(jià)工作的關(guān)鍵所在。由于審計(jì)主體和目標(biāo)的具體差異，環(huán)境審計(jì)既可以是一種貫穿于整個(gè)生態(tài)旅游管理過程并服務(wù)于生態(tài)旅游可持續(xù)旅游發(fā)展的一種管理機(jī)制或工作安排，也可以是專門針對(duì)某一生態(tài)旅游活動(dòng)或產(chǎn)品實(shí)施的一次審計(jì)行為，或是委托專業(yè)性會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)企業(yè)環(huán)境報(bào)告實(shí)施的一項(xiàng)第三方外部鑒定。

二、環(huán)境審計(jì)的意義：從生態(tài)旅游可持續(xù)性發(fā)展中總結(jié)

作為一個(gè)依靠自然秉賦和社會(huì)遺贈(zèng)的產(chǎn)業(yè)，旅游業(yè)的發(fā)展是建立在良好的生態(tài)環(huán)境和人文環(huán)境基礎(chǔ)之上的。為了使旅游產(chǎn)業(yè)真正實(shí)現(xiàn)可持續(xù)性發(fā)展，許多國家都把生態(tài)旅游放置到旅游發(fā)展的最前端，成為世界旅游發(fā)展的趨勢。同樣，生態(tài)旅游在我國近些年來也是異軍突起，已被視為實(shí)現(xiàn)旅游業(yè)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略目標(biāo)的必然形式。但總體上看，目前我國的生態(tài)旅游基本上還停留在初級(jí)階段，從生態(tài)平衡角度看，暴露出來的問題還不少。這些問題主要表現(xiàn)在三個(gè)方面：一是生態(tài)旅游區(qū)的環(huán)境受到污染。許多旅游區(qū)的旅游活動(dòng)和設(shè)施產(chǎn)生或排放了大量的噪聲、垃圾、廢氣、廢水、廢物等，致使區(qū)域性大氣、土壤、水體等受到不同程度的污染。據(jù)我國人與生物圈委員會(huì)的調(diào)查資料顯示，在已開展生態(tài)旅游的自然保護(hù)區(qū)中，44%的存在垃圾公害，12%的出現(xiàn)水污染，11%的有噪音污染，3%的有空氣污染。二是生態(tài)旅游區(qū)的景觀被迫改變。旅游區(qū)的生態(tài)景觀因其天然性、脆弱性、敏感性，需要精心的維護(hù)，但一些生態(tài)旅游景點(diǎn)為單純追求經(jīng)濟(jì)利益而不考慮環(huán)境容量，肆意挖掘旅游資源，改變原有生物景觀，破壞原始地質(zhì)地貌，使得生態(tài)環(huán)境受到較大破壞。三是生態(tài)旅游區(qū)的動(dòng)物面臨威脅。生態(tài)旅游中一些旅游者的無序和失范行為不僅侵犯了野生動(dòng)物的生存空間，干擾了野生動(dòng)物的生命進(jìn)程，而且人與動(dòng)物的近距離接觸，還會(huì)將某些疾病傳播給野生動(dòng)物。

這些問題說明，一些生態(tài)旅游開發(fā)和經(jīng)營企業(yè)（以下簡稱“企業(yè)”）存在較為嚴(yán)重的短期行為，并缺乏對(duì)生態(tài)旅游有效的管理。生態(tài)旅游的開發(fā)多選在原始性好、地方色彩濃、經(jīng)濟(jì)貧困落后的地區(qū)，為了盡量滿足旅游者個(gè)性化偏好，最大限度地接待和容納游客以追求利潤的最大化，一些企業(yè)不顧條件限制隨意開發(fā)或強(qiáng)化開發(fā)力度，由此帶來旅游設(shè)施和旅游項(xiàng)目過多過濫、旅游者蜂擁而至的局面，惡化了旅游區(qū)動(dòng)植物的生存環(huán)境條件。另外，缺乏生態(tài)保護(hù)意識(shí)的旅游者的增多無疑也是對(duì)生態(tài)旅游區(qū)環(huán)境的威脅。因?yàn)橐粋€(gè)旅游者就是一個(gè)污染源，旅游者的增多特別是那些缺乏生態(tài)保護(hù)意識(shí)的旅游者越多，生態(tài)環(huán)境遭到破壞和污染的可能性就越大。為此，加強(qiáng)對(duì)生態(tài)旅游的“可持續(xù)管理”，避免過度旅游開發(fā)和不當(dāng)旅游行為對(duì)環(huán)境的影響，促進(jìn)生態(tài)旅游的可持續(xù)發(fā)展就顯得越來越迫切。其中，“可持續(xù)管理”不僅只是制定和落實(shí)一些建議旅游者在旅游過程中采取適當(dāng)?shù)男袨檫@類守則或指南，還要通過強(qiáng)化和優(yōu)化生態(tài)旅游管理以及旅游政策與環(huán)境之間的協(xié)調(diào)性以促進(jìn)生態(tài)保護(hù)。于是，作為動(dòng)態(tài)地監(jiān)測和評(píng)價(jià)實(shí)際與潛在環(huán)境影響因素，促進(jìn)生態(tài)旅游良性循環(huán)發(fā)展的環(huán)境審計(jì)便被人們所關(guān)注。在一些發(fā)達(dá)國家，環(huán)境審計(jì)已被看作是保障生態(tài)旅游和環(huán)境“可持續(xù)管理”機(jī)制中的一個(gè)組成部分，管理層可據(jù)此來決定企業(yè)的環(huán)境管理系統(tǒng)是否足以保證遵守相關(guān)法規(guī)和環(huán)境政策，并且在評(píng)價(jià)和處理環(huán)境績效以及生態(tài)問題過程中，環(huán)境審計(jì)已被看作是一個(gè)重要的監(jiān)督與反饋機(jī)制。就企業(yè)層面而言，實(shí)施環(huán)境審計(jì)的意義表現(xiàn)在：