受控外國公司稅制的國際比較與借鑒

　　本文在借鑒西方國家稅法最新研究成果的基礎上，針對我國關聯企業申請定價的現狀，從申請定價的稅收立法、調整方法、信息系統建設、管理機構的構建和管理人員的儲備、反申請定價避稅的國際合作等方面提出建議，為進一步完善我國現有的申請定價制度提供參考。

　　《法制與社會》?雜志社理會不僅為社會各界提供了一個相互交流、總結行業經驗、樹立企、事業單位形象的廣闊平臺，而且以法律援助、法律服務、理事會法學專家解疑等方式為會員單位提供了法律保護的堅實后盾。同時，理事會也是一個集法理研究、法學交流、輿論監督于一體的高層次機構。

　　關聯企業利用內部申請價格來進行避稅已經成為公開的秘密。在我國，保守的估計是每年因申請定價而損失的稅收高達300億元人民幣。但我國申請定價的稅收立法多為原則性規定，內容過于簡單和抽象，可操作性差。新企業所得稅法引入了預約定價制度以及第三人報告、提供資料等制度，但在具體實施過程中有必要對其進行進一步探討和論證，以提高我國對申請定價的稅收征管水平，減少國家稅收流失。

　　一、加強申請定價調整方法的可操作性

　　(一)進一步完善獨立交易價格的計算和確定

　　借鑒OECD做法，根據實際情況，在堅持可比性原則的基礎上，增加對可比性的規定與說明。確定一個相對獨立的公平交易價格區間作為參照物，當關聯企業間業務往來的申請價格處于該區間時，可以視為正常交易價格，不予調整。當申請價格低于該區間最低價格或高于該區間最高價格時，再采取調整措施。

　　(二)進一步完善預約定價方法

　　我國自1998年第一次引入預約定價以來，經過幾年的實踐，已經積累了一些成功的經驗，有很多成功的案例可供借鑒，形成了我國預約定價制的雛形。2004年國家稅務總局發布了《關聯企業間業務往來預約定價實施規則(試行)》，其頒布減少了地域性差異，增加了透明度和可預見性，并節約了納稅人和稅務機關的管理成本，使得預約定價的優越性得到了充分體現。尤其是2005年5月中日兩國稅務機關在北京簽署了我國第一個雙邊預約定價安排，開創了我國申請定價稅收管理的先例，標志著我國國際稅收征管水平的提高。在我國，預約定價已經越來越多地被跨國公司作為降低申請定價風險的策略，我們應進一步總結成功經驗，吸收國外預約定價制的精華，制定適合我國國情的規范化的預約定價制。但國內目前對于預約定價的實踐多為單邊預約定價協議，鑒于單邊預約定價協議無法從根本上消除雙重征稅的局限性，我國稅務機關應加強對預約定價調整的研究和完善，加大宣傳力度，引導納稅人積極參與，通過簽訂預約定價的雙邊或多邊協議，積極參與國際稅收協調，避免雙重征稅行為的發生，促進我國經濟的發展。另外，我國不應照搬西方的預約定價協議(APA)，因為預約定價協議制度在我國還難以適應現階段的稅收環境。目前，我們稅收征管手段尚不先進，征管人員素質還有待提高;我國的申請定價法律調整制度起步較晚，理論和實踐都還不完善。因此，我國應分兩種情況區別對待：第一，對國際知名的大、中型跨國公司，應當推行預約定價協議;第二、對中小企業，可采用一種簡單的預約定價，在中方投資者和外方投資者之間，通過在合同中明確利潤率從而就申請定價問題達成協議的辦法，來防止外商申請利潤。

　　二、加強情報交流，建立信息網絡

　　(一)建立計算機稅收監控系統

　　隨著網絡經濟的發展，當今世界的經濟發達國家和部分發展中國家紛紛把計算機技術應用到稅務管理實務上，計算機的應用不僅可以減少稅務人員、降低稅收成本、加強信息收集、減少信息不對稱，還可以更好地集中力量進行稅務稽查，最大限度地避免稅收流失，打擊違法行為。

　　建立和完善計算機稅收監控系統可以從以下幾方面入手：(1)建立稅收監控數據庫。在實施企業和個人金融實名制的基礎上，建立全國原始交易網絡系統;全面推廣電子貨幣、電子發票和銀行轉賬業務，最大限度地保證源頭數據的準確性。另外，應建立完整準確的稅收檔案，以便更好地了解跨國公司，為應用數據庫和網絡技術服務。(2)加強各部門的情報交流。目前，我國稅務部門與相關部門之間信息不暢，許多跨國企業利用這一弱點進行申請定價避稅。為有效制止國際避稅問題，加強稅務部門和其他部門的合作就顯得尤為重要。各級稅務機關應通過與外貿、工商、海關、商檢、物價、統計、銀行、勞動等部門以及各類信息機構的溝通與聯系，廣泛收集國內外市場價格和費用收取標準等信息資料，應用計算機，逐步形成價格信息網絡。在對關聯企業的監控上，應盡快建立各相關部門之間相互配合，協同作戰的稅源監控體系，完善稅收征管制度，從各方面堵塞稅收漏洞，保護國家利益不受損失。同時，要進一步加強與我國簽訂稅收協定國家的情報交換工作，擴大查詢范圍和內容，充分利用情報交換，為申請定價稅收管理服務。

　　(二)防范利用電子商務國際避稅

　　電子商務是未來貿易發展的主要模式，對經濟具有重要意義。隨著電子商務的快速發展，利用電子商務進行國際避稅已引起世界各國的關注。對于這一問題，目前還沒有完善的解決方法，但是各國比較一致的意見是把電子商務納入現行的稅收框架，而不是開設新稅種，目的在于保護電子商務的發展。

　　我國電子商務的基礎薄弱，需要國家的大力扶持，對電子商務征稅要小心謹慎。目前防范電子商務國際避稅的措施主要有：(1)建立符合電子商務要求的稅收征管體系，加強稅務機關自身網絡建設，盡快實現稅務、銀行、海關和網上商業用戶的聯網，實施網上監控與稽查。(2)針對跨國公司利用互聯網申請定價的新問題，政府應加強雙邊或多邊的國際稅收合作，利用互聯網增強與各國稅收部門的情報交流，使其能夠及時準確地確定企業的國際避稅行為。(3)稅務部門應該加強與國際避稅港內銀行的合作。跨國公司通過國際避稅港進行網上交易以逃避東道國稅收的現象愈演愈烈，而許多避稅港的銀行擁有嚴密的保密制度，使得稅務部門的調查取證非常困難，因此有必要加強與避稅港銀行的交流合作，使稅務部門能夠查到可疑企業資金的走向，以找到其避稅的證據，對申請定價避稅行為加以規制。

　　三、完善申請定價的稅收立法

　　關于申請定價調整方法，美國等西方國家有著較為悠久的歷史，而且較為成熟和完善;經濟合作與發展組織也頒布并數次修訂申請定價指南。對于這些制度中的相關內容，我們完全可以借鑒和參考，并結合我國的實際而制定與我國國情相適應的申請定價制度。

　　(一)明確征納雙方在申請定價調整中的權利義務

　　對稅務機關而言，應規定的權利是：稅務機關有權主動對可認定的申請定價實施稅收調整;應規定的義務是：稅務機關在反避稅的征稅行為過程中，不可公布納稅人的內部交易狀況，有義務將申請定價的調整程序和方法告知納稅人，并有義務嚴格為納稅人申請定價調整過程及內容進行保密。為了減輕納稅人的負擔，應明確規定納稅人有義務向稅務機關提供與納稅有關的一切財務資料以及國外關聯企業的交易情況和國外關聯企業的決算報告;嚴格要求企業及時、準確、真實地向稅務機關申報企業所有的經營收入，利潤成本和費用的列支情況。對跨國公司與其關聯企業間的業務往來，通過制定各種稅收申報表來使納稅人的報告義務系統化和規范化，從而獲得充分的稅收信息;對有目的采取申請隱瞞收入、成本費用列支混亂以達到申請利潤的企業，稅務機關應采用各種方法重點檢查。這樣即可使納稅人的報告義務更加具體，又便于稅務機關對稅收情報進行分析和處理。

　　(二)完善申請定價制度中有關文件準備的內容

　　美國、澳大利亞、日本等國都對申請定價文件的準備作出了規定。我國對此規定不具體，只規定了稅務機關進行申請定價調查審計時，需要企業提供相應的文件資料或對有關文件資料進行確認和舉證。因此，我國應向申請定價稅制相對完善的國家學習有關文件準備的內容，細化納稅人提供相關資料的具體義務，適時引入“高低兩難法”，要求關聯企業的雙方向稅務機關如實申報價格，以使納稅人不敢申報過高或過低的交易價格。同時，擴大關聯申報的范圍和具體內容，可以規定凡是適用申請定價稅制的中國國內企業(含內資企業跨國投資)，必須在企業會計年度結束后的4個月內，依法向當地主管稅務機關如實申報企業組織結構的描述、相關業務總體介紹、經濟分析指標、對受控交易和所有用于交易分析的內部數據的描述以及申請定價是否公平的理由說明、與外國關聯企業交易和避稅地企業交易的有關情況，包括附送申請定價資料、關聯公司和避稅地企業的資產負債表、損益表、外國關聯公司和避稅地企業情況明細表等。

　　(三)注意申請定價制度與我國會計制度的協調與銜接

　　目前，我國現行的申請定價制度中存在諸多法律條款與相關會計規范不協調，而對申請定價的調整和監督又不可避免地涉及到企業的會計資料，這樣既不便于稅務部門的監督與調整，也不利于反避稅工作的可持續發展。比如二者對關聯企業的定義就存在一定的偏差，對于成本費用的扣除及利潤的核算也存在一定的偏差，這既不利于企業的賬務處理與財務管理，也不便于稅務部門開展工作，有悖于稅收征管的經濟原則。

　　三、　　四、成立專門機構、培養專職人員

　　目前，我國各級稅務機關對申請定價的稅務處理，絕大部分無專門機構和專職人員從事這份工作，匯算匯繳時，多由綜合部門抽調人員組成臨時工作小組。這些工作人員缺乏涉外稅收知識，不熟悉跨國公司內部核算制度，外語能力差，計算機水平亦不佳，致使我國申請定價稅收實務處理進展緩慢。為順利解決利用申請定價避稅問題，可以考慮參照外國較為成功的做法，成立專職的申請定價稅務處理機構，下設三個部門：申請定價的調查中心、申請定價處理中心、申請定價情報交換中心。申請定價調查中心主要負責跨國公司申請定價稽查對象的選擇，開展案頭分析和實際調查取證工作;申請定價處理中心負責通過依法行使稽查權力，對所認定的申請定價行為提出處理結論，對于利用申請定價逃避稅款達到一定數額以上的違法案件，應告知當事人有要求舉行聽證的權利，即告知當事人作出行政處罰決定的事實、理由、依據，當事人有陳述、申辯的權利;申請定價情報交換中心主要負責獲取與跨國公司有關的第三方的稅務情況，包括跨國公司的收支情況、企業結構、經營方式，與國際稅收有關的國內法律情報以及防止利用申請定價逃避稅收的情報。如此三個部門專門針對申請定價問題分工合作，就可以更專業、更集中的方式對申請定價進行監管和規制。

　　再者，必須提高我國反避稅工作人員的專業知識和職業素質。申請定價調整是一項復雜而艱巨的工作，需要有一支懂得法律、財務、貿易、行業知識和具備外語基礎的穩定人才隊伍。從我國稅務部門工作人員的學歷情況看，高學歷員工的絕對數和相對數都偏低，而且主要分布在培訓基地和高等院校，直接參與指導實際工作的極少。加入WTO后，我國急需一大批高素質的人才充實國稅部門。建議國稅部門打破計劃用人機制，走市場化道路，公開從高校畢業生和社會上有工作經驗的人員中聘用高學歷、責任心強、綜合素質好的人才，以提高整個稅務隊伍的素質，快速提高申請定價調查人員的整體水平。

　　四、加強反避稅的國際合作

　　申請定價是跨國企業普遍選擇的一種主要避稅方法，這一做法會影響國際范圍內的稅收分配，與相關國家簽訂有關開展國際反避稅的約和協定是各項工作實施的基礎。同時電子商務的蓬勃發展使世界經濟全球化、一體化進程進一步加快，一國稅收政策的選擇對世界各國的影響力顯著提高。我國已與50多個國家和地區簽署了國際稅收協定，這對國家納稅行為起到了規范作用，但有限的協定數量易被跨國公司利用，成為避稅的港灣。到目前為止，與我國有經貿關系的公司大約覆蓋200個國家和地區，如果僅與部分國家和地區簽署稅收協定，非簽署國就會利用稅收協定中的優惠條款避稅，損害我國的稅收利益。因此，我國應加快國際稅收協定的簽署工作，形成防范跨國公司避稅的協定網絡，這類協定的內容包括：關聯企業國際稅務準則、稅務處理辦法、相互配合與協調規范、情報交換、相互協調調整程序，等等。同時，應制定出一套防止濫用國際稅收協定的措施，明確規定協定條款、收益形式、協定國之間的情報交換和調查配合。國際合作的范圍可以十分廣泛，除申請定價調整的合作之外，還應包括與稅收有關的情報互換，如跨國公司背景資料、各種商品的價格資料等。此外，呼吁成立常設的國際稅收組織或國際稅收法院，以解決世界性稅收問題。

　　另外，在加強與其他國家稅務當局的合作、共同解決跨國申請定價稅務爭議和糾紛的同時，我國作為最大的發展中國家，應注意積極參與國際組織就國際稅收問題的研討。我們必須認識到，經濟全球化是在舊的國際經濟秩序中形成和發展起來的，世界經濟“游戲規則”的制定仍以西方發達國家為主導，在全球新的格局形成的過程中，發達國家仍是“大蛋糕”的受益者，而對發展中國家來說，全球化既是機遇，更是挑戰。一方面，發展中國家可以通過全球化分享資金和先進技術，大大縮短發展進程;另一方面，發展中國家因其薄弱的經濟基礎和競爭地位不高，國民經濟將日益被國際資本沖擊和控制。因此在國際稅收協調過程中，一定要擺正自己的位置，注重維護我國的稅收權益。